Informationen zum betrieblichen Rechnungswesen - Schwerpunkt Finanzbuchhaltung

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Grundlagen der Umsatzsteuer

Aktuelles

Durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 sollen durch Änderungen im Umsatzsteuergesetz mit Wirkung ab dem 01.07.2011 die Anforderungen an elektronisch übermittelte Rechnungen drastisch reduziert werden. Das Bundesministerium der Finanzen hat einen Frage-Antwort-Katalog zur Vereinfachung der elektronischen Rechnungsstellung veröffentlicht.

Die Umsatzsteuer-Richtlinien 2008 (UStR 2008) wurden mit Wirkung vom 1. November 2010 aufgehoben. An ihre Stelle tritt der zeitlich nicht befristete Umsatzsteuer-Anwendungserlass.

System der Umsatzsteuer (Wesen der Umsatzsteuer - Mehrwertsteuer)

Die Umsatzsteuer wird auf Grund ihrer Erhebungsart auch Mehrwertsteuer genannt. Es wird nur der von einer Unternehmung erwirtschaftete Mehrwert mit Umsatzsteuer belastet. Steuerlich existiert der Begriff Mehrwertsteuer nicht mehr.

In der Bundesrepublik Deutschland besteht ein Allphasen-Netto-Umsatzsteuersystem (seit 01.01.1968) mit Vorsteuerabzug. Jeder steuerbare Umsatz wird auf jeder Wirtschaftsstufe besteuert. Die Bemessungsgrundlage für die zu berechnende und abzuführende Umsatzsteuer ist dabei der Nettobetrag. Der Unternehmer darf dabei die selbst bezahlte Umsatzsteuer im Rahmen des Einkaufs als Vorsteuer abziehen.

Die Umsatzsteuer stellt für die Unternehmen damit einen durchlaufenden Posten dar.

Wirtschaftsstufe	Eingangs- rechnung (netto)	Ausgangs- rechnung (netto)	Mehrwert	Umsatzsteuer (19%)	Vorsteuer (19%)	Zahllast
Produzent	0 €	500 €	500 €	95 €	0 €	95 €
Großhändler	500 €	600 €	100 €	114 €	95 €	19 €
Einzelhändler	600 €	1.000 €	400 €	190 €	114 €	76 €
Endverbraucher zahlt an den Einzelhändler 1.190 € brutto, das sind netto 1.000 € und Umsatzsteuer						190 €

Umsatzsteuer, die dem Endkunden in Rechnung gestellt wird, wird an das zuständige Finanzamt abgeführt.

Umsatzsteuer, die das Unternehmen selbst in Rechnung gestellt bekommt, wird als Vorsteuer vom Finanzamt zurückgefordert. Nur ordnungsgemäße Rechnungen erlauben den Vorsteuerabzug. Bei vielen Umsatzsteuersonderprüfungen werden Fehler in Eingangsrechnungen gefunden, die zur Rückzahlung der Vorsteuer führen.

Die Zahllast (abzuführender Betrag ans Finanzamt) errechnet sich als Differenz aus der dem Unternehmer von seinen Abnehmern bezahlten Umsatzsteuer und der von ihm selbst für Vorleistungen bezahlten Umsatzsteuer (Vorsteuer).

Damit wird nur der Endverbraucher mit der Umsatzsteuer belastet (Endverbrauchersteuer).

Eine Belastung beim Unternehmer kann nur eintreten, wenn bei einer Umsatzsteuersatzerhöhung der höhere Preis nicht an den Endverbraucher weitergegeben werden kann.

Die Umsatzsteuer ist eine indirekte Steuer. Bei einer indirekten Steuer sind Steuerschuldner und Steuerträger nicht identisch. Die Steuer wird auf einen Dritten (hier den Endverbraucher) übertragen.

In bestimmten Fällen wird der Leistungsempfänger zum Steuerschuldner. Das Reverse-Charge-Verfahren bezeichnet die Verlagerung der Umsatzsteuerschuld vom leistenden Unternehmer auf den Leistungsempfänger. Beim Leistungsempfänger fallen Steuerschuld und Vorsteuerabzug zusammen und saldieren sich direkt. Mit diesem Ansatz wird die Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs leichter.

Steuerbare Umsätze

Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 UStG folgende Umsätze:

• die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt;
• die Einfuhr von Gegenständen aus dem Drittlandsgebiet (Nicht-EU-Gebiet) in das Inland oder die österreichischen Gebiete Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer);
• der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt;
• die Entnahme von Gegenständen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen.

Steuerbefreiungen bei Lieferungen und sonstigen Leistungen

Steuerbare Umsätze sind entweder steuerpflichtig oder steuerfrei. Der § 4 UStG bestimmt Steuerbefreiungen bei Lieferungen und sonstigen Leistungen. Zu den Umsätzen, die von der Umsatzsteuer befreit sind zählen:

• die Ausfuhrlieferungen (§ 6 UStG) und die Lohnveredelungen an Gegenständen der Ausfuhr (§ 7 UStG),
• die innergemeinschaftlichen Lieferungen (§ 6a UStG),
• die Umsätze für die Seeschiffahrt und für die Luftfahrt (§ 8 UStG),
• die Gewährung und die Vermittlung von Krediten,
• die Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen,
• die Vermietung und die Verpachtung von Grundstücken,
• Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut, Hebamme oder einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit durchgeführt werden,
• die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender Einrichtungen,
• ....

Verzicht auf Steuerbefreiungen

Für bestimmte Steuerbefreiungen enthält der § 9 UStG ein Optionsrecht.

(1) Der Unternehmer kann einen Umsatz, der nach § 4 Nr. 8 Buchstabe a bis g, Nr. 9 Buchstabe a, Nr. 12, 13 oder 19 steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird.
(2) Der Verzicht auf Steuerbefreiung nach Absatz 1 ist bei der Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten (§ 4 Nr. 9 Buchstabe a), bei der Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken (§ 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe a) und bei den in § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe b und c bezeichneten Umsätzen nur zulässig, soweit der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen nachzuweisen.
(3) Der Verzicht auf Steuerbefreiung nach Absatz 1 ist bei Lieferungen von Grundstücken (§ 4 Nr. 9 Buchstabe a) im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Vollstreckungsschuldner an den Ersteher bis zur Aufforderung zur Abgabe von Geboten im Versteigerungstermin zulässig. Bei anderen Umsätzen im Sinne von § 4 Nummer 9 Buchstabe a kann der Verzicht auf Steuerbefreiung nach Absatz 1 nur in dem gemäß § 311b Absatz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs notariell zu beurkundenden Vertrag erklärt werden.

Man entscheidet sich für die Umsatzsteuerpflicht, um das Recht zu erhalten, alle Vorsteuern abziehen zu können, die mit den entsprechenden Umsätzen zusammenhängen.
Das beste Beispiel ist die Vermietung von Geschäftsräumen an Unternehmer (Gewerbemietvertrag). Der Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung ist nach § 9 Abs. 2  UStGjedoch nur zulässig, wenn der Mieter (Leistungsempfänger) das Objekt ausschließlich für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Damit kann bei einer Vermietung von Praxisräumen an Ärzte oder Bürorräumen an Versicherungen, Versicherungsvertreter bzw. Banken nicht auf die Umsatzsteuerbefreiung verzichtet werden (hier werden Umsätze erzielt, die von der Umsatzsteuer nach § 4 UStG befreit sind).

Der Umsatzsteuer-Anwendungserlass enthält dazu im Abschnitt 9.2. Einschränkung des Verzichts auf Steuerbefreiungen mehrere Beispiele. Das Beispiel 4 im Abs. 1 lautet:

Beispiel 4:
V errichtet ein mehrgeschossiges Gebäude und vermietet es wie folgt:
- die Räume des Erdgeschosses an eine Bank;
- die Räume im 1. Obergeschoss an einen Arzt;
- die Räume im 2. Obergeschoss an einen Rechtsanwalt;
- die Räume im 3. Obergeschoss an das städtische Schulamt.
Die Vermietungsumsätze des V sind von der Umsatzsteuer befreit (§ 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe a UStG). Die Geschosse des Gebäudes sind selbständig nutzbare Grundstücksteile. Die Frage der Option ist für jeden Grundstücksteil gesondert zu prüfen.
- Erdgeschoss
V kann auf die Steuerbefreiung nicht verzichten, weil die Bank die Räume für grundsätzlich steuerfreie Umsätze (§ 4 Nr. 8 UStG) verwendet, die den Vorsteuerabzug ausschließen (§ 9 Abs. 2 UStG).
- 1. Obergeschoss
V kann auf die Steuerbefreiung nicht verzichten, weil der Arzt die Räume für grundsätzlich steuerfreie Umsätze (§ 4 Nr. 14 UStG) verwendet, die den Vorsteuerabzug ausschließen (§ 9 Abs. 2 UStG).
- 2. Obergeschoss
V kann auf die Steuerbefreiung verzichten, weil der Rechtsanwalt die Räume ausschließlich für Umsätze verwendet, die zum Vorsteuerabzug berechtigen (§ 9 Abs. 2 UStG).
- 3. Obergeschoss
V kann auf die Steuerbefreiung nicht verzichten, weil die Stadt die Räume nicht unternehmerisch nutzt (§ 9 Abs. 1 UStG).

Zu beachten ist aber § 15a Abs. 1 UStG:

Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird, innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile, bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden tritt an die Stelle des Zeitraums von fünf Jahren ein Zeitraum von zehn Jahren.

Der Eigentümer ist also nicht zehn Jahre an diese Option gebunden. Wer vorher die Option aber aufgibt, muss die bereits erhaltenen Vorsteuern anteilig an das Finanzamt zurückzahlen.

Steuersätze

Die Steuer beträgt nach § 12 Abs. 1 UStG für jeden steuerpflichtigen Umsatz seit dem 01.01.2007 19 Prozent der Bemessungsgrundlage. Die Steuer ermäßigt sich nach § 12 Abs. 2 UStG für bestimmte Umsätze auf sieben Prozent.
Der ermäßigte Steuersatz gilt insbesondere für folgende Produkte und Leistungen:

• 75 Prozent der ermäßigten Artikel sind Lebensmittel
• Land- und forstwirtschaftliche Erzeugnisse sowie Futtermittel (z. B. lebende Tiere, Pflanzen- und Pflanzenteile, Schnittblumen, Samen, Düngemittel und Holz)
• Druckerzeugnisse, Kunstgegenstände und Sammlungsstücke, insbesondere Bücher, Zeitungen und anderen Erzeugnisse des graphischen Gewerbes
• Krankenfahrstühle und orthopädische Hilfsmittel, insbesondere Rollstühle, künstliche Gelenke, Krücken, Bandagen, Prothesen, und Herzschrittmacher
• Sonstige Leistungen der Landwirtschaft, insbesondere Tierzucht und Anzucht von Pflanzen
• Leistungen der Zahntechniker und bestimmte Leistungen der Zahnärzte
• Kulturelle Leistungen, insbesondere Eintrittskarten für Kulturveranstaltungen wie Theater und für Zirkusvorführungen
• Leistungen gemeinnütziger Einrichtungen
• Leistungen der Schwimmbäder
• Leistungen im öffentlichen Personennahverkehr, insbesondere Beförderung von Personen

Übersicht über die Gegenstände, die dem ermäßigten Mehrwertsteuersatz unterliegen

Ab 01.01.2010 reduzierte sich auch der Tarif für Beherbergungsleistungen im Hotel- und Gaststättengewerbe auf 7% (§12 Abs. 2 Nr. 11 UStG). Der ermäßigte Satz von 7% gilt nicht für Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, auch wenn diese Leistungen mit dem Entgelt für die Vermietung abgegolten sind. Dabei kann es bei Geschäftsreisen ein Frühstücksproblem im Hotel geben.

Zahllast und Vorsteuerüberhang

In den meisten Perioden wird die Umsatzsteuer (Umsatzsteuer auf Ausgangsrechnungen) größer als die Vorsteuer (Umsatzsteuer auf Eingangsrechnungen) sein. Es ergibt sich eine Zahllast, die an das Finanzamt zu zahlen ist. In Ausnahmefällen (vor Geschäftseröffnung oder bei größeren Investitionen) kann die Vorsteuer in einer Periode größer als die Umsatzsteuer sein. Es ergibt sich ein Vorsteuerüberhang, den das Finanzamt dem Unternehmen erstattet.

Besteuerung der Kleinunternehmer

Unternehmen, deren gesamter Umsatz (vereinnahmte Entgelte), im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 Euro nicht überstiegen hatte und im laufenden Kalenderjahr 50.000 Euro voraussichtlich nicht übersteigen wird, können sich auf Antrag vom Finanzamt von der Umsatzsteuerpflicht befreien lassen (Kleinunternehmerregelung nach §19 Umsatzsteuergesetz).

Diese Kleinunternehmen stellen Ihren Kunden Rechnungen ohne Umsatzsteuer aus. Sie sind damit aber auch nicht vorsteuerabzugsberechtigt. Die Vorsteuer gehört damit zu den abzugsfähigen Betriebsausgaben. Verzichtet der Unternehmer auf die Umsatzsteuerbefreiung, so ist er daran mindestens für fünf Kalenderjahre gebunden.

Sollversteuerung und Istversteuerung

Nach § 16 Abs. 1 UStG ist die Steuer, soweit nicht § 20 gilt, nach vereinbarten Entgelten zu berechnen. Nach § 13 Abs. 1 UStG entsteht die Steuer bei der Berechnung der Steuer nach vereinbarten Entgelten mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind (Sollversteuerung).

Die Steuerschuld wird also auf Beträge berechnet, die das Unternehmen noch gar nicht erhalten hat. Das kann die Liquidität bedrohen. Für kleinere Unternehmen gibt es deshalb eine Sonderregelung im § 20 UStG (Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten). Danach wird die Zahllast aufgrund der Umsatzsteuer berechnet, die der Unternehmer auch wirklich von seinen Kunden erhalten hat (Istversteuerung).

Die zwei Varianten im Überblick:

Sollversteuerung (§16 Abs. 1 UStG)	Istversteuerung (§20 Abs. 1 UStG)
In der Ausgangsrechnung vereinbarte Umsatzsteuer	Durch den Kunden schon bezahlte, also vereinnahmte Umsatzsteuer
minus	minus
Vorsteuer	Vorsteuer
Zahllast oder Vorsteuerüberhang	Zahllast oder Vorsteuerüberhang

Der Anspruch auf Vorsteuerabzug ist unabhängig von der Sollversteuerung oder Istversteuerung.

Der Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht, wenn der Unternehmer eine Eingangsrechnung mit Umsatzsteuerausweis erhält.

Umsatzsteuervoranmeldung

Nach §16 Abs. 1 UStG ist der Besteuerungszeitraum das Kalenderjahr. Nach §18 Abs. 1 UStG hat der Unternehmer bis zum 10. Tag nach Ablauf jedes Voranmeldungszeitraums eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung zu übermitteln. Die Vorauszahlung ist am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig.

Nach §18 Abs. 2 UStG ergeben sich folgende Zeiträume:

• Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr mehr als 7.500 Euro, ist der Kalendermonat Voranmeldungszeitraum.
• Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr weniger als 7.500 Euro aber mehr als 1.000 Euro, ist das Kalendervierteljahr Voranmeldungszeitraum.
• Nimmt der Unternehmer seine berufliche oder gewerbliche Tätigkeit auf, ist im laufenden und folgenden Kalenderjahr Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat.
• Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 1.000 Euro, kann das Finanzamt den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien.

Ausführliche Informationen zur Umsatzsteuervoranmeldung und zum Voranmeldungszeitraum

Dauerfristverlängerung

Hat das Unternehmen bei der Einhaltung der Fristen Schwierigkeiten, besteht die Möglichkeit der Beantragung einer Dauerfristverlängerung.

Nach §18 Abs. 6 UStG kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Fristen für die Voranmeldungen und Vorauszahlungen um einen Monat verlängern und das Verfahren näher bestimmen. Dabei kann angeordnet werden, dass der Unternehmer eine Sondervorauszahlung auf die Steuer für das Kalenderjahr zu entrichten hat.

Das Verfahren ist in den §§46-48 UStDV geregelt. Der Unternehmer (Monatszahler) muss bis 10. Februar eine Vorauszahlung von einem Elftel der Summe der Vorauszahlungen für das vorangegangene Kalenderjahr leisten. Am 10. März leistet er dann eine Vorauszahlung für den Januar. Er gewinnt also einen Monat mehr Zeit für den innerbetrieblichen Ablauf. Ein Vorteil für die Liquidität ergibt sich nicht.

Ausführliche Informationen zur Dauerfristverlängerung und Anmeldung der Sondervorauszahlung

Innergemeinschaftliche Lieferung und innergemeinschaftlicher Erwerb

Export (aus deutscher Sicht)

Aus Sicht des deutschen Unternehmens liegt eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung vor.

Import (aus deutscher Sicht)

Aus Sicht des deutschen Unternehmens liegt ein steuerbarer innergemeinschaftlicher Erwerb vor. Gezahlt wird nur der Nettowert an den Lieferer. Es entsteht keine Steuerbelastung da Umsatzsteuer aus innergemeinschaftlichem Erwerb und gleichzeitig Abziehbare Vorsteuer aus innergemeinschaftlichem Erwerb gebucht wird.

Mit dieser Vorgehensweise werden sowohl die innergemeinschaftliche Lieferung und der innergemeinschaftliche Erwerb in der Umsatzsteuervoranmeldung erfasst. Damit lässt sich grenzübergreifend die Korrektheit nachprüfen (weitere Informationen).

Steuerfreie Ausfuhrlieferungen

Hier liegt in der Regel Steuerfreiheit vor.

Einfuhr aus Drittländern

Gezahlt wird der Nettowert an den Lieferer und die Einfuhrumsatzsteuer an den deutschen Zoll. Die gezahlte Einfuhrumsatzsteuer wird in der Umsatzsteuervoranmeldung als Forderung an das Finanzamt (als Vorsteuer abziehbar) geltend gemacht (weitere Informationen).

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