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Abschreibungen auf Anlagen
Grundsätzliches
Das Anlagevermögen besteht aus:
- Immaterielle Vermögensgegenstände
- Sachanlagen
- Finanzanlagen
Zu den Sachanlagen gehören:
- Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken;
- technische Anlagen und Maschinen;
- andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung;
- geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau;
Als Absetzung für Abnutzungen (kurz AfA; handelsrechtlich Abschreibungen) wird die steuerrechtlich zu ermittelnde Wertminderung von Anlagevermögen bezeichnet.
Abschreibungsursachen:
- Abnutzung bzw. Verschleiß
- technisch-wirtschaftliche Überalterung
- Schaden
- Wertverlust
Es existieren handels- und steuerrechtliche Vorschriften.
Der § 253 Abs. 3 HGB schreibt vor:
Bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind die Anschaffungs- oder die Herstellungskosten um planmäßige Abschreibungen zu vermindern. Der Plan muss die Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Geschäftsjahre verteilen, in denen der Vermögensgegenstand voraussichtlich genutzt werden kann. Ohne Rücksicht darauf, ob ihre Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens bei voraussichtlich dauernder Wertminderung außerplanmäßige Abschreibungen vorzunehmen, um diese mit dem niedrigeren Wert anzusetzen, der ihnen am Abschlussstichtag beizulegen ist. Bei Finanzanlagen können außerplanmäßige Abschreibungen auch bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung vorgenommen werden.
Der § 7 Abs. 1 EStG schreibt vor:
Bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, ist jeweils für ein Jahr der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt (Absetzung für Abnutzung in gleichen Jahresbeträgen). Die Absetzung bemisst sich hierbei nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts.
Die Abschreibungshöhe ist damit von folgenden Faktoren abhängig:
- Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten
- Abschreibungsmethode
- Nutzungsdauer
Anschaffungskosten nach § 255 Abs. 1 HGB:
Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten. Anschaffungspreisminderungen sind abzusetzen.
Damit gilt:
| Anschaffungspreis | |
| + | Anschaffungsnebenkosten |
| + | nachträgliche Anschaffungskosten |
| - | Anschaffungspreisminderungen |
| = | Anschaffungskosten |
Herstellungskosten nach § 255 Abs. 2 HGB:
Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Dazu gehören die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung sowie angemessene Teile der Materialgemeinkosten, der Fertigungsgemeinkosten und des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit dieser durch die Fertigung veranlasst ist. Bei der Berechnung der Herstellungskosten dürfen angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung einbezogen werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. Forschungs- und Vertriebskosten dürfen nicht einbezogen werden.
Hier finden Sie die vom Bundesfinanzministerium herausgegebenen AfA-Tabellen.
Zu Beginn der Nutzungsdauer ist ein Abschreibungsplan aufzustellen. Der Abschreibungsbeginn ist der Zeitpunkt der Lieferung bzw. Fertigstellung. Für das Anschaffungsjahr legt der § 7 Abs. 1 EStG folgendes fest:
...
Im Jahr der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts vermindert sich für dieses Jahr der Absetzungsbetrag nach Satz 1 um jeweils ein Zwölftel für jeden vollen Monat, der dem Monat der Anschaffung oder Herstellung vorangeht.
...
Es wird also auf volle Monate aufgerundet. Bei einer Anschaffung am 25.05. können also 8/12 der Jahresabschreibung im Anschaffungsjahr angesetzt werden.
Die früher geltende Vereinfachungsregel wurde ab dem Jahr 2004 abgeschafft. Früher konnte bei Anschaffung im ersten Halbjahr die volle Jahresabschreibung und bei Anschaffung im zweiten Halbjahr die halbe Jahresabschreibung gebucht werden.
Bilanzielle und Kalkulatorische Abschreibung
Ein grundlegendes Unternehmensziel ist die Erhaltung der Vermögenssubstanz. Dies geschieht durch die Ersatzbeschaffung verbrauchter Anlagegüter. Um dieses Ziel ohne eine Kapitalzuführung von außen zu erreichen, müssen Abschreibungen angesetzt werden.
| Bilanzielle Abschreibungen (Aufwendungen in der Finanzbuchhaltung) | Kalkulatorische Abschreibungen (Kalkulatorische Kosten in der Kosten- und Leistungsrechnung) |
|---|---|
|
|
| Damit wird verhindert, dass der Anschaffungswert über den Zeitraum der Nutzungsdauer als Gewinn ausgewiesen und damit versteuert wird. | Damit wird erreicht, dass die Abschreibungsbeträge sich im Preis der Erzeugnisse bzw. Dienstleistungen wiederfinden. |
| Gewinn- und Verlustkonto | |
| Aufwendungen mit bilanziellen Abschreibungen |
Erträge Umsatzerlöse enthalten Kalkulatorische Abschreibungen |
Die in den Umsatzerlösen enthaltenen Abschreibungsgegenwerte können zur Ersatzbeschaffung herangezogen werden.
Abschreibungsmethoden im Handels- und Steuerrecht
Nach der Voraussicht des Werteverzehrs unterscheidet man nach HGB:
- Planmäßige Abschreibungen
- Außerplanmäßige Abschreibungen
Übersicht der Abschreibungsarten nach Handelsrecht und Steuerrecht:
| Handelsrecht | Steuerrecht |
|---|---|
| Planmäßige Abschreibungen (§ 253 Abs. 3 HGB) | AfA - Absetzung für Abnutzung |
| AfS - Absetzung für Substanzverringerung (Bei Bergbauunternehmen, Steinbrüchen und anderen Betrieben, die einen Verbrauch der Substanz mit sich bringen; § 7 Abs. 6 EStG) | |
| Außerplanmäßige Abschreibungen (§ 253 Abs. 3 HGB) | Erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen Diese Abschreibungen stehen in keiner Beziehung zur Wertminderung eines Wirtschaftsguts. Der Zweck ist die Gewährung einer Steuervergünstigung. |
| AfaA - Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (§ 7 Abs. 1 Satz 7 EStG) | |
| Teilwertabschreibungen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG) Unter Beachtung des Niederstwertprinzips ist bei einer dauernden Wertminderung der niedere Teilwert anzusetzen. |
Nach der Buchungstechnik unterscheidet man:
- Direkte Abschreibungen
Der Wert des Vermögenspostens wird in der Bilanz direkt um den als Aufwand verbuchten Betrag vermindert. Das Anlagekonto zeigt immer die jeweiligen Restwerte (Buchwerte). Buchungssatz:
Abschreibungen (Aufwandskonto) an Anlagekonto - Indirekte Abschreibungen
Es wird ein Posten zur Wertberichtigung (passives Bestandskonto) gebildet, welcher die Abschreibungsbeträge sammelt. Das Anlagekonto zeigt immer die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten. In der Praxis ist das Verfahren unüblich. Buchungssatz:
Abschreibungen (Aufwandskonto) an Wertberichtigung auf Anlagen
Beim Abgang eines Anlageguts wird die zugehörige Wertberichtigung aufgelöst.
Für Kapitalgesellschaften ist nach den Gliederungsvorschriften des HGB nur der direkte Ausweis von Abschreibungen möglich. Damit kann aber in der Buchhaltung einer Kapitalgesellschaft trotzdem indirekt abgeschrieben werden. Der Posten Wertberichtigung auf Anlagen darf aber nicht in der Bilanz erscheinen (er ist vom Anlagekonto zu subtrahieren).
Nach der Art der Verteilung der Anschaffungsausgaben auf die Nutzungsdauer unterscheidet man folgende Abschreibungsmethoden:
- Lineare Abschreibung
Die Anschaffungs-/Herstellungskosten werden in gleichbleibenden Jahresbeträgen auf die Nutzungsdauer verteilt. Es gilt:
Ausführliche Informationen zur linearen Abschreibung - Degressive Abschreibung
Es handelt sich um eine Abschreibung mit fallenden Jahresbeträgen. Die degressive Abschreibung gibt es als:- Geometrisch-degressive Abschreibung
- Arithmetisch-degressive Abschreibung (digitale Abschreibung)
- Absetzung in fallenden Staffelsätzen
- Leistungsbezogene Abschreibung
Die Voraussetzung dieses Verfahrens ist die Leistungsmessung (Betriebsstunden bei Maschinen oder gefahrene Kilometer bei Fahrzeugen).
Ausführliche Informationen zur Leistungsabschreibung - Progressive Abschreibung
Es handelt sich um eine Abschreibung mit steigenden Jahresbeträgen. Diesem Verfahren kommt nur eine geringe Bedeutung zu.
Ausführliche Informationen zur progressiven Abschreibung
Wechsel der Abschreibungsmethode
Die gewählte Abschreibungsmethode ist grundsätzlich beizubehalten. Ein Wechsel ist in folgenden Fällen zulässig:
- von der geometrisch-degressiven Abschreibung zur linearen Abschreibung
- von der leistungsbezogenen Abschreibung zur linearen Abschreibung
- von der linearen Abschreibung zur leistungsbezogenen Abschreibung
Abschreibung von geringwertigen Wirtschaftsgütern
In das Inventar sind grundsätzlich alle Vermögensgegenstände und Schulden aufzunehmen. Für bestimmte Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, gibt es eine Ausnahme. Es handelt sich hier um geringwertige Wirtschaftsgüter im Sinne des § 6 Abs. 2 EStG. Diese können im Jahr der Anschaffung oder Herstellung voll abgeschrieben werden.
Geringwertige Wirtschaftsgüter sind abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind. Wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten 150 € nicht übersteigen, kann der Gegenstand sofort als Aufwand erfasst werden (Verbrauchsfiktion). Von 150,01 € bis 410 € spricht man von geringwertigen Wirtschaftsgütern.
Als Alternative besteht noch die Möglichkeit der Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Abs. 2a EStG), wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Wirtschaftsgut 150 €, aber nicht 1.000 € übersteigen. Dabei handelt es sich auch um geringwertige Wirtschaftsgüter. Der Sammelposten ist im Wirtschaftsjahr der Bildung und den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen (Pauschalabschreibung über 5 Jahre).
Es handelt sich immer um Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag. Es sind also immer Nettowerte.
Ausführliche Informationen zur Abschreibung von geringwertigen Wirtschaftsgütern
Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 1 bis 4 und 7 EStG in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008
Bis zum 31.12.2006 konnten kleine und mittlere Unternehmen gemäß § 7g Absatz 3 EStG für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsgutes eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Diese Rücklage wurde als Ansparabschreibung bezeichnet und durfte maximal 40 Prozent der Anschaffungskosten/Herstellungskosten betragen.
Ab dem 01.01.2007 wurde die Ansparrücklage durch die Einführung eines Investitionsabzugsbetrags ersetzt
(§ 7g EStG).
Es können bis zu 40% der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd geltend gemacht werden.
Die Förderung gibt es nur für kleine und mittlere Betriebe. Die Größenmerkmale definiert der § 7g Abs. 1 EStG.
Zu dem Thema existiert auch ein BMF-Schreiben vom 8. Mai 2009 - IV C 6 - S 2139-b/07/10002 (Zweifelsfragen zum Investitionsabzugsbetrag).
Einen praktischen Einstieg zum Thema Rechnungswesen und Finanzbuchhaltung liefern folgende Bücher: